Рег. №77/8992 в реестре адвокатов города Москвы. Окончил МГЮА им. О.Е. Кутафина. Автор более 50 публикаций по проблемам налогового законодательства в российских и зарубежных юридических журналах.
Институт аналогии закона в налоговых отношениях
Согласно п. 6 ст. 3 НК РФ, «акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить». Одним из принципов налогового права является принцип правовой определенности налоговых норм, нарушение которого будет означать, что налоговые отношения нельзя будет считать урегулированными надлежащим образом. Пробел в правовом регулировании создает трудности в процессе применения налогового законодательства. Законодательство о налогах и сборах не содержит такого понятия, как аналогия закона, в отличие от гражданского законодательства. Это можно объяснить тем, что налоговое право – это публично-правовая отрасль, поэтому в силу властного характера налоговых отношений императивные начала составляют сущность правового регулирования.
"Законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации..." - ст. 2 НК РФ. Властные отношения в налоговой сфере предусматривают наличие подчиненного субъекта - налогоплательщика (плательщика сбора). Подчиненность означает отсутствие равенства в налоговых отношениях. Аналогия закона – институт гражданского права (ст. 6 ГК РФ), в котором отсутствуют подчиненность субъектов, и провозглашается равенство участников гражданско-правовых отношений. Применение аналогии закона в налоговых отношениях, исходя из принципов налогового права и властного характера отношений невозможно в принципе. Это утверждение является правильным с точки зрения теории права, это скорее декларация, действенность которой зависит от ясности и понятности налогового законодательства.
В РФ как правовом государстве законы о налогах и сборах должны содержать четкие и понятные нормы (Определение КС РФ от 04.12.2003 N 441-О). Четкость и понятность правового регулирования в налоговой сфере – это принципы налогового законодательства, которые должны быть воплощены в законодательстве о налогах и сборах. Законодатель предусматривает возможность наличия неустранимых сомнений, противоречий и неясностей в налоговом законодательстве (п.7 ст.3 НК РФ). Данный факт означает, что налоговые отношения не урегулированы должным образом. В НК РФ не раскрываются такие понятия как «неустранимые сомнения», «неясности» и «противоречия» в правовом регулировании. Налоговое законодательство устанавливает, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности в налоговом законодательстве толкуются в пользу налогоплательщика, в силу этого можно утверждать, что интересы налогоплательщика имеют приоритет перед интересами бюджета в процессе применения норм налогового законодательства в случае неясности правового регулирования.
Институт аналогии закона является способом устранения неясностей в правовом регулировании налоговых отношений. Г.А. Гаджиев считает, что поскольку налоговое право является отраслью публичного права, то в нем, в отличие от отраслей частного права, правоприменителям не должны предоставляться полномочия по восполнению пробелов в законе с использованием аналогии закона или права. Такая теоретическая модель заложена в НК РФ, в котором нет статьи, аналогичной ст. 6 "Применение гражданского законодательства по аналогии" ГК РФ. ( Гаджиев Г.А. Особенности толкования норм налогового законодательства // Налоговое право в решениях Конституционного Суда РФ 2008 г. С. 26.)
Нормы процессуального права не исключают возможность применения аналогии закона при разрешении налоговых споров. Суд должен обосновать в судебном акте необходимость использования закона по аналогии при разбирательстве дела. Аналогия закона может самостоятельно использоваться налогоплательщиками в случае отсутствия нормы, которая непосредственно регулирует соответствующие налоговые отношения