Контролируемые сделки: правила суммирования доходов и подачи уведомления
В сделках между взаимозависимыми лицами важно правильно определить, является ли операция контролируемой. От этого зависит обязанность подавать уведомление в налоговый орган и применять правила трансфертного ценообразования. Ключевой вопрос — как именно суммировать доходы для проверки превышения установленного порога.
Что такое контролируемая сделка?
Контролируемыми признаются сделки между взаимозависимыми лицами с учётом особенностей, предусмотренных статьёй 105.14 НК РФ. Для признания сделки контролируемой необходимо, чтобы сумма доходов по таким сделкам за календарный год превышала установленный порог.
Пороговые значения зависят от категории сделки:
- 120 млн рублей — общий порог для сделок с взаимозависимыми лицами (в том числе с иностранными контрагентами);
- 1 млрд рублей — для отдельных категорий сделок, например, с участниками одной консолидированной группы налогоплательщиков;
- 60 млн рублей — для сделок при наличии определённых обстоятельств.
Как определяется сумма доходов по сделкам?
Пункт 9 статьи 105.14 НК РФ устанавливает чёткое правило: сумма доходов по сделкам за календарный год определяется путём сложения сумм полученных доходов по таким сделкам с одним лицом (взаимозависимыми лицами) за календарный год с учётом порядка признания доходов, установленных главой 25 НК РФ.
Это означает, что суммирование производится по каждому контрагенту отдельно. Нельзя складывать доходы от сделок с разными лицами, чтобы «добрать» до порогового значения. Минфин России неоднократно разъяснял: суммировать необходимо доходы за календарный год по сделкам с каждым лицом, являющимся контрагентом по таким сделкам. Соответственно, факт превышения суммового критерия устанавливается по совокупности сделок, совершаемых с каждым контрагентом.
Когда могут суммироваться сделки с несколькими лицами?
Из общего правила есть исключения. Возможны ситуации, когда при определении суммы доходов по сделкам за календарный год могут учитываться сделки с несколькими лицами. Речь может идти как о сделках, в которых участвуют более двух лиц, так и о ситуации, возникающей при применении пункта 10 статьи 105.14 НК РФ.
Пункт 10 статьи 105.14 НК РФ предусматривает: по заявлению ФНС России суд может признать сделку контролируемой при наличии достаточных оснований полагать, что указанная сделка является частью группы однородных сделок, совершенных в целях создания условий, при которых такая сделка не отвечала бы признакам контролируемой.
Иными словами, если налогоплательщик искусственно «дробит» одну крупную сделку на несколько мелких с разными контрагентами, чтобы избежать превышения порога, суд может признать всю группу однородных сделок контролируемой.
Нужно ли указывать в уведомлении конечного владельца?
Основания для объединения доходов и отражения в уведомлении сделок с конечным владельцем отсутствуют, если он не является участником сделки или отсутствуют основания для признания сделок контролируемыми по пункту 10 статьи 105.14 НК РФ.
Это подтверждается, в частности, разъяснениями Минфина России (письма от 11.12.2015 № 03-01-18/72842, от 03.11.2017 № 03-12-11/1/72800, от 28.12.2016 № 03-12-11/1/78760).
Таким образом, конечный владелец, не являющийся стороной сделки, не учитывается при суммировании доходов для целей признания сделки контролируемой, если только не доказано, что сделки являются частью группы однородных операций, направленных на искусственное занижение показателей.