Пантюшов Олег Викторович адвокат
Рег. №77/8992 в реестре адвокатов города Москвы, специалист по налоговому законодательству. Выпускник МГЮА им. О.Е. Кутафина. Автор более 50 публикаций по проблемам налогового законодательства в российских и зарубежных юридических журналах.

Возникновение налоговой обязанности

Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить – п.6 ст.3 НК РФ. В соответствии с п.1 ст.3 НК РФ налоговая обязанность возникает при наличии законно установленных налогов. В п.2-7 ст.3 НК РФ указаны основополагающие принципы, которые всегда должны соблюдаться при установлении налогов. В ст.17 НК РФ указаны элементы налогообложения, наличие которых является обязательным условием для того, чтобы налог считался законно установленным.

П.2 ст.44 НК РФ раскрывает условия возникновения обязанности по уплате конкретного налога, устанавливая, что обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика с момента возникновения установленных налоговым законодательством обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора. Возникновение налоговой обязанности является, в частности, следствием участия налогоплательщика в гражданском обороте. Согласно правовой позиции Конституционного суда РФ, выраженной в Постановлении от 23.12.2009г. №20-П: «Налоговые обязательства, будучи прямым следствием деятельности в экономической сфере, неразрывно с нею связаны. Их возникновению, как правило, предшествует вступление лица в гражданские правоотношения, т.е. налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны».

Как видно, возникновение налоговой обязанности зависит, в том числе, от исполнения гражданско-правовых обязательств, причем, для налогообложения правовое значение имеет фактическое исполнение сделки.

НК РФ не устанавливает соотношение налоговой обязанности с действительностью гражданско-правовой сделки. Для возникновения налоговой обязанности, прежде всего, важен факт реального исполнения сделки, поэтому, действительность сделки имеет вторичное значение.

Налоговая обязанность может измениться. Налоговое законодательство прямо не устанавливает обстоятельств, наличие которых является основаниями для изменения налоговой обязанности. Анализ налогового законодательства позволяет сделать вывод, что налоговая обязанность изменяется при наличии следующих обстоятельств:

• принятие нормативного правового акта, который изменяет закон, определявший содержание налоговой обязанности и имеющий при этом обратную силу; • изменение срока уплаты налога (отсрочка, рассрочка, инвестиционный налоговый кредит);

• принятие решения о реструктуризации налоговых обязательств;

• зачет налоговым органом излишне уплаченных или взысканных сумм налогов, пеней, штрафов после направления налогоплательщику первоначального требования.

Налогоплательщик имеет право на получение налоговой выгоды от своих операций. Налоговая выгода представляет собой уменьшение размера налоговой обязанности в результате, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применением более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Надлежащее исполнение налоговой обязанности зависит, в том числе, от качества правового регулирования механизма принудительного взыскания налога в случае нарушения налоговой обязанности. Сложно ожидать безупречного исполнения налоговой обязанности слабо обеспеченной эффективным государственным принуждением. Исполнение налоговой обязанности выражается в уплате налога. Для уплаты налога необходимо  правильно рассчитать сумму, положенную к уплате. По общему правилу обязанность исчислить налог возлагается на налогоплательщика – п.1 ст.52 НК РФ.  В законе может быть предусмотрено, что исчислить сумму налога обязан налоговый орган – п.2 ст.52 НК. Налоговый орган в этой ситуации обязан направить налогоплательщику уведомление. Налоговая обязанность по уплате налога возникает не ранее даты получения налогоплательщиком налогового уведомления – п.4 ст.57 НК РФ. Исполнение налоговой обязанности может обеспечиваться залогом имущества, поручительством, пеней, приостановлением операций по счетам в банке и наложением ареста на имущество налогоплательщика – п.1 ст.72 НК РФ. Неисполнение налоговой обязанности предоставляет налоговому органу право перейти к процедуре принудительного взыскания налога. Начало данной процедуры – направление  требования об уплате налога (ст.69 НК РФ).